從兩個案例看注冊會計師的刑事責任

　　長期以來，我們對注冊會計師法律責任的認識，主要集中在民事責任方面。而對注冊會計師承擔的最嚴厲的法律責任——刑事責任，似乎尚未引起我們足夠的關注。通過下面的兩個案例，可以看出刑事責任其實就在我們身邊。

　　一、案例介紹

　　案例一：1996年上半年，某會計師事務所接受某私營建筑公司的委托，對該公司的部分固定資產進行評估，評估目的是抵押貸款。會計師事務所指派注冊會計師老林負責此事。在評估中他發現，評估對象主要是近期購買的施工機械，貨款尚未支付，掛在往來賬上，但由于合同中有"貨到后三個月內付款"的規定，因而他對此也就沒有提出疑問，履行完評估程序后就出具了評估價值為1000余萬元的評估報告。

　　銀行根據該評估報告向建筑公司發放了一筆巨額貸款。兩年以后，銀行發現該建筑公司由于經營不善瀕臨倒閉，根本無力償還銀行貸款，連用于抵押的機器設備也不知去向，遂向公安機關報案。公安機關查明，該建筑公司為了騙取銀行貸款，虛擬了設備購買業務，偽造了合同、發票等原始資料和相關會計賬目，其用于抵押的機器設備根本就不是該公司的資產。為此，公安機關依法逮捕了該建筑公司的有關責任人，并且認為，依照全國人大常委會《關于懲治違反公司法的犯罪的決定》，應當追究評估人員的刑事責任。

　　案例二：1998年2月的一天，私營企業老板李某在工商局胡科長的陪同下來到某會計師事務所辦理驗資。會計師事務所負責人見工商局的胡科長親自陪同，不敢怠慢，交待注冊會計師小王從速辦理。小王對李老板提供的驗資資料，進行了一一審驗。對其中最關鍵的材料--兩張銀行進賬單，小王特別仔細地查驗：進賬金額分別為36萬元和64萬元，合計100萬元，收款人系被審驗單位，其用途為投資款，銀行業務公章和工作人員私章一應俱全，無一涂改痕跡。于是，小王當場就起草了驗資報告。

　　后來，李老板由于搞非法傳銷，進了公安局的看守所。公安機關發現，其向事務所提供的兩張銀行進賬單，金額是變造的，變造方法是：先向銀行分別存入6萬元和4萬元現金，在填寫銀行進賬單時預留空格，待銀行蓋章后，再在預留的空格處填補，由于筆跡相同，填補恰到好處，外人無法辨別。辦案人員認為，注冊會計師小王在驗資時未向銀行調查取證，僅憑李老板提供的經過變造的銀行進賬單，就草率地出具驗資報告，屬于嚴重不負責任，且已造成嚴重后果，根據刑法第二百二十九條第三款的規定，應當追究刑事責任。

　　二、案例分析

　　注冊會計師的刑事法律責任，最早見諸《中華人民共和國注冊會計師法》第三十九條第三款的規定。1995年全國人大常委會制定的《關于懲治違反公司法的犯罪的決定》，對包括注冊會計師在內的中介組織人員的刑事責任作了具體的規定。這些規定都是針對故意犯罪而言的。1997年10月1日生效的新刑法，完善了對中介組織人員刑事責任的規定，除了保留故意犯罪及其刑事處罰的規定外，還第一次對過失犯罪及其刑事處罰作出了明確規定。新刑法第二百二十九條規定：“承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務等職責的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節嚴重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金。前款規定的人員，索取他人財物或者非法收受他人財物，犯前款罪的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金。第一款規定的人員，嚴重不負責任，出具的證明文件有重大失實，造成嚴重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金。”這一條明文規定了兩個罪名，即中介組織人員提供虛假證明文件罪和中介組織人員出具證明文件重大失實罪。這兩個罪名的構成要件不同，刑事處罰也不一樣。

　　案例一中的注冊會計師老林，出具了虛假的評估報告且給銀行造成巨大損失，公安機關認為其涉嫌構成中介組織人員提供虛假證明文件罪，依據的是1995年全國人大常委會制定的《關于懲治違反公司法的犯罪的決定》(行為發生時新刑法尚未生效)。構成本罪必須符合四個要件：一是犯罪主體是特殊主體，即必須是“承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務等職責的中介組織的人員”，其他人不能成為本罪的主體；二是行為人在主觀上有犯罪故意，即明知是虛假證明文件而提供；三是行為人在客觀上提供了內容與實際情況不符的證明文件；四是情節嚴重。注冊會計師老林出具評估報告的行為，顯然符合上述四個要件中的三個，但從案例看，尚不夠證明其主觀上有犯罪故意。

　　案例二中的注冊會計師小王，出具了不實的驗資報告，公安機關指控其涉嫌構成中介組織人員出具證明文件重大失實罪，依據的是修訂后的《中華人民共和國刑法》。構成本罪必須符合四個要件：一是犯罪主體是中介組織人員；二是行為人在主觀上具有過失，這是區分本罪與中介組織人員提供虛假證明文件罪最主要的區別；三是行為人在客觀上出具的證明文件有重大失實，即證明文件的主要內容與事實不符；四是造成了嚴重后果，即有重大失實的證明文件給國家、集體和個人的利益造成了重大損失，這是區分罪與非罪的重要界限。注冊會計師小王出具驗資報告的行為，基本符合上述前三個要件。至于是否造成了嚴重后果，與本文內容關系不大，故不予討論。

　　三、一點思考

　　從以上案例可以看出，注冊會計師應當樹立充分的刑事法律意識，才能保證不會稀里糊涂地觸犯刑律。修訂后的刑法增加了注冊會計師因過失而負刑事責任的規定，無疑是給注冊會計師增加了一個“緊箍咒”。注冊會計師應當認真學習刑法的有關條文，改變過去那種“重民輕刑”、認為出了問題有事務所負責的不正確認識。與民事責任不同，注冊會計師的刑事責任不能由其所在的事務所替代或者免除，只要在法定追訴期內，即使離開了本行業也可將其“緝拿歸案”。因此可以說，刑法離注冊會計師并不那么遙遠。